Consulta tradicional. Ejecutorias.

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Novena Época Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta 22666         1 de 1
Primera Sala Tomo XXXIII, Febrero de 2011, página 171.

AMPARO EN REVISIÓN 316/2008. **********.


CONSIDERANDO QUE:


PRIMERO. Competencia. Esta Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer del presente recurso de revisión, en términos de lo dispuesto en los artículos 107, fracción VIII, inciso a), de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; 84, fracción I, inciso a), de la Ley de Amparo; 21, fracción XI, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación; 47, en relación con los artículos 14 a 17, todos ellos del Reglamento Interior de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicado en el Diario Oficial de la Federación el día primero de abril de dos mil ocho; y conforme a lo previsto en el punto cuarto, en relación con el tercero, fracción II, del Acuerdo General Plenario 5/2001, emitido el veintiuno de junio del año dos mil uno y publicado en el Diario Oficial de la Federación el veintinueve del mismo mes y año, en virtud de que se interpuso en contra de una sentencia dictada por un Juez de Distrito en la audiencia constitucional de un juicio de amparo en el que se cuestionó la constitucionalidad de un ordenamiento federal, como lo es la Ley del Impuesto sobre la Renta, subsistiendo el problema de inconstitucionalidad planteado.


Cabe señalar que en el caso no se justifica la competencia del Tribunal Pleno para conocer del presente asunto, en términos del punto tercero, fracción II, del Acuerdo General Plenario 5/2001, en virtud de que la resolución del mismo no implica la fijación de un criterio de importancia o trascendencia para el orden jurídico nacional ni reviste un interés excepcional.


SEGUNDO. Oportunidad del recurso. El recurso de revisión planteado por la quejosa fue interpuesto en tiempo y forma, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 86 de la Ley de Amparo, pues de las constancias de autos se advierte que la sentencia dictada por el Juzgado Primero de Distrito en Materia Administrativa en el Distrito Federal, le fue notificada personalmente el veintiséis de febrero de dos mil ocho(8) y surtió efectos el día veintisiete siguiente, de conformidad con la fracción II del artículo 34 de la Ley de Amparo.


Así, el plazo de diez días que señala el artículo 86 de la Ley de Amparo, empezó a correr el día veintiocho de febrero de dos mil ocho y concluyó el día doce de marzo del mismo año, habiéndose descontado los días uno, dos, ocho y nueve de marzo de dos mil ocho, por ser inhábiles, tal como se desprende de los artículos 23 de la Ley de Amparo y 163 de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación.


En tales condiciones, dado que de autos se desprende que el recurso de revisión fue presentado ante la Oficina de Correspondencia Común de los Juzgados de Distrito en Materia Administrativa en el Distrito Federal el pasado doce de marzo de dos mil ocho, resulta evidente que se interpuso oportunamente.


TERCERO. Cuestiones que deben quedar firmes. Debe quedar firme el sobreseimiento decretado por la a quo, mismo que fue reflejado en el punto resolutivo primero, toda vez que la consideración correspondiente del fallo no fue impugnada por la parte a la que podría perjudicar.


Sobre el particular, tiene aplicación la jurisprudencia de la Tercera Sala de la anterior integración de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, que esta Sala comparte, de rubro: "REVISIÓN EN AMPARO. LOS RESOLUTIVOS NO COMBATIDOS DEBEN DECLARARSE FIRMES."(9)


CUARTO. Problemática jurídica a resolver. Del análisis de los antecedentes señalados en el primer resultando de la presente resolución se desprende que la quejosa acudió al amparo considerando que el primer acto de aplicación del precepto tachado de inconstitucional lo era la respuesta emitida en relación con una solicitud de confirmación de criterio planteada en el año de dos mil siete.


Sobre el particular, debe resaltarse que no pasa desapercibido para este Alto Tribunal que el artículo 34 del Código Fiscal de la Federación fue reformado, de tal manera que su texto vigente a partir de dos mil siete menciona que: "... las respuestas recaídas a las consultas ... no serán obligatorias para los particulares, por lo cual éstos podrán impugnar, a través de los medios de defensa establecidos en las disposiciones aplicables, las resoluciones definitivas en las cuales la autoridad aplique los criterios contenidos en dichas respuestas.", reforma esta cuya constitucionalidad fue avalada por esta Primera Sala al resolver por unanimidad de cuatro votos el amparo en revisión 1106/2007, en sesión de treinta de enero de dos mil ocho, bajo la ponencia del Ministro Sergio A. Valls Hernández.


Sin embargo, debe destacarse que la autoridad responsable hizo valer ante la a quo que la no obligatoriedad del criterio emitido tenía como consecuencia la improcedencia del juicio, con fundamento en las fracciones V y XVIII del artículo 73 de la Ley de Amparo. Los planteamientos respectivos fueron atendidos en la sentencia recurrida, desestimándose las causales de improcedencia hechas valer, sin que la parte a la que tal consideración pudiera perjudicar la combatiera.


Consecuentemente -a pesar de que el presente asunto derive de una consulta planteada a las autoridades hacendarias en el ejercicio fiscal de dos mil siete-, corresponderá a esta Sala el análisis del único agravio vertido por la parte quejosa, tendente a combatir la negativa del amparo, a fin de dilucidar si el artículo 32, fracción XXV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente a partir de dos mil dos, resulta contrario al principio de proporcionalidad tributaria del que se duele la ahora recurrente.


QUINTO. Cuestiones necesarias para resolver el asunto. A continuación se sintetizan los argumentos que serán estudiados en esta instancia.


1. En primer término, deben tomarse en cuenta los planteamientos formulados por la parte quejosa a través del único concepto de violación hecho valer en la demanda de garantías.


1.1. A través del aducido concepto de violación, la quejosa reclama la violación al principio de proporcionalidad tributaria por parte del artículo 32, fracción XXV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.


Señala que dicho precepto obliga a los contribuyentes al pago de un tributo calculado sobre bases totalmente ajenas a la verdadera capacidad contributiva del sujeto pasivo, en la medida en que impide deducir el importe de las cantidades erogadas en el ejercicio por concepto de participación a los trabajadores en las utilidades de la empresa, aun cuando constituye un gasto estrictamente indispensable para la obtención de ingresos gravados por la Ley del Impuesto sobre la Renta.


Indica que por mandato del artículo 123 constitucional, los patrones se encuentran obligados a distribuir a favor de sus trabajadores la participación en las utilidades de la empresa, lo que incide directamente en su auténtica y real capacidad para contribuir al gasto público, pues será una erogación indispensable en que tendrá que incurrir el patrón por el solo hecho de tener trabajadores a su servicio.


Por ende -afirma la quejosa-, la prohibición que se establece en el numeral tachado de inconstitucional, implica una violación al principio de proporcionalidad tributaria, dado que desconoce las erogaciones realizadas por el patrón al estar obligado al pago de la mencionada participación, como una disposición efectuada para el desarrollo de sus actividades, sin que se permita reconocer el impacto que tiene en su verdadera capacidad.


Señala -de conformidad con precedentes de este Alto Tribunal- que el salario y la participación a los trabajadores de las utilidades de las empresas tienen una naturaleza diversa, lo cual no debe obstar para reconocer que ambos derivan del trabajo y que su tratamiento fiscal debe ser similar.


Precisa que los conceptos deducibles se encuentran íntima o causalmente relacionados con la intención de producir ingreso, o bien, si se trata de erogaciones comunes en la industria o si parecen lógicamente diseñadas para aumentar o preservar el flujo en la generación de ingresos; se argumenta que el reconocimiento de dichos gastos posibilita que se atienda al ingreso neto de la empresa.


Asimismo, sostiene que el artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece que la base del gravamen se determina disminuyendo de los ingresos acumulables, las deducciones autorizadas y, en su caso, las pérdidas fiscales generadas en ejercicios anteriores. En este contexto, arguye que en el artículo 29 de la ley mencionada se dispone que los contribuyentes pueden efectuar diversas deducciones a efecto de determinar la base del gravamen tales como los gastos, devoluciones, descuentos o bonificaciones y los créditos incobrables, entre otros, siendo que la prohibición establecida en la fracción XXV del artículo 32 del mismo ordenamiento, impide que el gravamen se aplique considerando la auténtica capacidad contributiva.


Manifiesta que lo anterior no se justifica, en la medida en la que el pago de la participación a los trabajadores en las utilidades de las empresas no es un gasto personal, sea que se aprecie su causa, su intención o su efecto; precisa que su deducción es demandada por la lógica y mecánica del impuesto sobre la renta, pues dicho concepto no se erogaría si no fuera por su vinculación con la prestación de servicios personales independientes, concluyendo que debe concedérsele el amparo, a fin de que se desincorpore de su esfera jurídica la prohibición preceptuada por el artículo 32, fracción XXV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, de tal manera que la erogación pueda deducirse en términos de lo dispuesto por la fracción V del artículo 31 del mismo ordenamiento.


La impetrante de garantías apoya sus argumentaciones en las tesis de jurisprudencia que al efecto ha emitido este Alto Tribunal y cuyos rubros establecen: "PARTICIPACIÓN DE LOS TRABAJADORES EN LAS UTILIDADES DE LAS EMPRESAS. EL ARTÍCULO 32, FRACCIÓN XXV, DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, QUE PROHÍBE SU DEDUCCIÓN, TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD."; "RENTA. EL ARTÍCULO SEGUNDO TRANSITORIO, FRACCIÓN XIV, DEL DECRETO POR EL QUE SE REFORMÓ LA LEY QUE REGULA ESE IMPUESTO, AL LIMITAR LA DEDUCIBILIDAD DE LA PARTICIPACIÓN DE LOS TRABAJADORES EN LAS UTILIDADES DE LAS EMPRESAS, VIOLA EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN VIGENTE A PARTIR DEL PRIMERO DE ENERO DE 2003)."; "RENTA. EL ARTÍCULO 32, FRACCIÓN XXV, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, VIGENTE EN DOS MIL DOS, AL ESTABLECER LA NO DEDUCIBILIDAD DE LA PARTICIPACIÓN DE LOS TRABAJADORES EN LAS UTILIDADES DE LAS EMPRESAS, VIOLA EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA."; y, finalmente, "PARTICIPACIÓN DE LOS TRABAJADORES EN LAS UTILIDADES DE LAS EMPRESAS. LOS ARTÍCULOS 32, FRACCIÓN XXV, DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, Y SEGUNDO TRANSITORIO, FRACCIÓN XIV, DEL DECRETO DE REFORMAS PUBLICADO EL 30 DE DICIEMBRE DE 2002, QUE LIMITAN SU DEDUCCIÓN PARA EL EJERCICIO FISCAL DE 2004, TRANSGREDEN EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA.".


2. En relación con dichos planteamientos, la Juez de Distrito formuló la respuesta que a continuación se sintetiza:


2.1. Primeramente, la Juez de Distrito manifestó que al rendir sus informes justificados, el administrador central jurídico de Grandes Contribuyentes y el jefe del Servicio de Administración Tributaria y el secretario de Hacienda y Crédito Público negaron la existencia del acto que se les atribuye, sin que al efecto la quejosa hubiera aportado prueba alguna tendente a desvirtuar dicha manifestación.


En ese contexto, la Juez a quo decretó el sobreseimiento en el presente asunto, únicamente por lo que hace a tales autoridades, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 74, fracción IV, de la Ley de Amparo.


Por otro lado, en relación con los actos reclamados de las demás autoridades, la Juez de Distrito precisó que los mismos eran ciertos.


2.2. Respecto de las causales de improcedencia, la juzgadora de primera instancia sostuvo lo siguiente:


2.2.1. En lo relativo a las previstas en las fracciones V y VI del artículo 73 de la Ley de Amparo -a través de las cuales se manifestó que la quejosa no acreditó que se hubiera aplicado en su perjuicio el artículo 32, fracción XXV, reclamado, ni tampoco el perjuicio provocado en su esfera jurídica por el oficio 330-SATIV-3-3-7771/07-, la Juez de Distrito las declaró infundadas.


2.2.2. Por otro lado, por lo que se refiere a la causal de improcedencia relativa a la fracción XII del artículo 73 de la Ley de Amparo, con fundamento en la cual se hizo valer que la quejosa habría consentido la aplicación del precepto, la Juez de Distrito la consideró infundada.


2.2.3. Finalmente, sostuvo lo infundado de la causal de improcedencia prevista en la fracción XVIII del artículo 73 de la Ley de Amparo, en relación con el artículo 34 del Código Fiscal de la Federación, esgrimida por el presidente de la República.


En tal virtud, habiendo analizado las causales planteadas por las partes y manifestando no advertir la materialización de una causal distinta, se avocó al estudio de fondo.


2.3. A lo argumentado a través del único concepto de violación hecho valer en la demanda de garantías, la Juez de Distrito puntualizó lo siguiente:


Que del análisis conjunto de los artículos 10 y 32, fracción XXV, ambos de la Ley del Impuesto sobre la Renta, la Suprema Corte de Justicia de la Nación llegó a la conclusión de que si el primer artículo mencionado reconocía la necesidad de que el gravamen atendiera, no al ingreso bruto sino a una utilidad o ganancia obtenida mediante la disminución de las deducciones autorizadas encaminadas a producir ingresos, entonces el numeral aludido en segundo término resultaba violatorio del principio de proporcionalidad tributaria.


No obstante lo anterior -señala la Juez de Distrito-, el hecho de que exista la jurisprudencia que declaró la inconstitucionalidad del precepto aludido, y que a la fecha el mismo no haya sido modificado en su redacción, de ninguna manera supone que el vicio de inconstitucionalidad siga permeando la estructura del pago del impuesto sobre la renta, pues -según sostiene- con la reforma al artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, publicada el primero de diciembre de dos mil cuatro, definitivamente se modificó el sentido, alcance e interpretación del diverso 32, fracción XXV, de dicha ley, ya que se permitió la "disminución" de la participación a los trabajadores en las utilidades de la empresa.


En ese sentido, por más que la redacción del artículo reclamado no haya sido objeto de modificación alguna -insiste-, su sentido, alcance y aplicación se vieron sustancialmente afectadas con motivo de la reforma aludida pues, a diferencia de lo que ocurría antes de que la Suprema Corte de Justicia de la Nación analizara la constitucionalidad del artículo 32, fracción XXV, en comento, en la actualidad sí se permite la disminución de dicho concepto.


Consecuentemente, la Juez de Distrito afirma que el legislador, después de valorar las jurisprudencias emitidas por este Alto Tribunal, modificó el contenido del artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Aclara que no desconoce la obligación de acatar la jurisprudencia que emita la Suprema Corte de Justicia de la Nación, pero también precisa que es obligación del juzgador analizar su aplicabilidad, en atención a que dicha jurisprudencia se sustentó como resultado del análisis de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en dos mil tres, es decir, cuando aún no se modificaba el mecanismo previsto para el cálculo del tributo.


En ese contexto, la Juez de Distrito sostiene que, en virtud de la reforma al artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, la mecánica para el cálculo de la base gravable cambió sustancialmente, en la medida en que se permite disminuir directamente de la utilidad fiscal, la participación a los trabajadores en las utilidades, por lo que no afecta la mecánica esencial del impuesto sobre la renta el hecho de que dicho concepto no pueda ser deducido en términos de lo establecido por el artículo tachado de inconstitucional.


Por último, señala que tan no asiste la razón a la quejosa, que en sus conceptos de violación, al referirse al artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, nada dice acerca de su reforma, limitándose a transcribir el texto vigente en otra anualidad, y sin tomar en cuenta que la legislación ya permite disminuir de la base el concepto aludido.


3. Los razonamientos de la parte recurrente, encaminados a combatir la negativa del amparo y que versan sobre el tema de constitucionalidad, competencia de esta Sala, son los que se sintetizan a continuación:


3.1. Por conducto del único agravio esgrimido en el recurso de revisión, la recurrente sostiene que la sentencia emitida por el Juzgado de Distrito violenta en su perjuicio los artículos 77, fracción II, 78 y 192 de la Ley de Amparo, en relación con la fracción IV del artículo 31 y los artículos 128 y 133 constitucionales, toda vez que, contrario a lo considerado por la Juez de Distrito, la fracción XXV del artículo 32 de la Ley del Impuesto sobre la Renta transgrede la garantía de proporcionalidad tributaria.


Lo anterior, en la medida en que el hecho de que la fracción I del artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta prevé la disminución de la participación a los trabajadores en las utilidades de la empresa para calcular la utilidad fiscal, no hace que la fracción XXV del artículo 32 de la misma ley sea constitucional al no permitir la deducibilidad de dicha erogación.


A. Aduce que la Juez de Distrito transgredió el numeral 192 de la Ley de Amparo, puesto que debió aplicar la jurisprudencia emitida por la Suprema Corte de Justicia de la Nación, no obstante la reforma del artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en razón de que a la Juez de Distrito no le correspondía determinar si una jurisprudencia le es obligatoria respecto de su aplicación o no.


Señala que la Juez perdió de vista que el acto reclamado lo constituye el artículo 32, fracción XXV, de la citada ley, y que la única forma en que dicho precepto dejaría de ser inconstitucional es derogándolo, no así mediante la reforma del artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Insiste en que la fracción citada del numeral combatido violenta el principio de proporcionalidad tributaria, al no permitir la deducibilidad de la participación de los trabajadores en las utilidades, con lo que no se podría apreciar la verdadera capacidad contributiva del sujeto pasivo del tributo, y reitera que dicha fracción ha sido declarada inconstitucional por la Suprema Corte de Justicia de la Nación, a través de diversas tesis de jurisprudencia que aún siguen vigentes.


B. Asimismo, la recurrente afirma que el artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta no constituye la litis del presente juicio, puesto que acudió al amparo en virtud de la prohibición de deducción del concepto aludido por parte de la fracción XXV del artículo 32 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, lo que -a su juicio- afecta la determinación de la base para el cálculo del impuesto, lo cual justificaría que no haya hecho referencia al texto vigente del artículo 10 de la ley.


Afirma que la reforma del artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece una nueva mecánica en la que se autoriza la disminución de la participación de los trabajadores en las utilidades de la empresa, lo cual -señala- no incide en la base fiscal como lo hace una deducción, sino que únicamente permite restar dicho concepto para la determinación del resultado fiscal, con lo que no se observaría la verdadera capacidad contributiva puesto que el impuesto se pagará sobre una base mayor a la que se tomaría en cuenta con la deducción.


Señala que, en todo caso, a través de la reforma al artículo 10 de la ley, se dejaría sin efectos la fracción XIV del artículo segundo transitorio de la

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